I. Antecedentes

Una de las obligaciones impuestas a partir del ejercicio fiscal de 2021 es la revelación de esquemas reportables por parte de los asesores fiscales y los contribuyentes. Esta obligación se incorporó en el Título VI del Código Fiscal de la Federación (CFF), denominado “De la Revelación de Esquemas Reportables” que van de los artículos del 197 al 202.

Es importante mencionar que de conformidad con la fracción II, del artículo octavo transitorio del CFF, los plazos previstos para cumplir con las obligaciones del nuevo Título empezarán a computarse a partir del 1o. de enero de 2021.

No obstante, los contribuyentes están obligados a revelar esquemas reportables diseñados, comercializados, organizados, implementados o administrados a partir del ejercicio fiscal de 2020, o con anterioridad a dicho año cuando alguno de sus efectos fiscales se refleje en los ejercicios fiscales comprendidos a partir de 2020.

Se considera esquema reportable cualquier esquema (plan, proyecto, propuesta, asesoría, introducción o recomendación externada de forma expresa o tácita) que genere o pueda generar, directa o indirectamente, la obtención de un beneficio fiscal en México y tenga alguna de las características señaladas en el artículo 199 del CFF.

Asimismo, por beneficio fiscal se entiende que es el valor monetario derivado de cualquier reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución, incluyendo el alcanzado a través de deducciones, exenciones, no sujeciones, no reconocimiento de una ganancia o ingreso acumulable, ajustes o ausencia de ajustes a la base imponible de la contribución, el acreditamiento de contribuciones, la recaracterización de un pago o actividad, un cambio de régimen fiscal, entre otros.

Por último, se entiende por asesor fiscal cualquier persona física o moral que en el curso ordinario de su actividad realice actividades de asesoría fiscal y sea responsable o esté involucrada en el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de la totalidad de un esquema reportable, o aquel profesional que ponga a disposición de un tercero la totalidad de un esquema reportable, con el fin de que este lo implemente.

En relación con lo anterior, la acción 12 del informe final de 2015 presentado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), a través de la cuál recomienda a las autoridades fiscales exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva cuando derivado de la implementación de los mismos logren obtener ahorros importantes en el pago de los impuestos que correspondientes.

Dentro de lo más destacado del informe se menciona lo siguiente: “Uno de los principales retos a los que se enfrentan las administraciones tributarias de todo el mundo es la falta de información exhaustiva y pertinente sobre las estrategias de planificación fiscal agresiva. Los regímenes de declaración obligatoria brindan a los países la oportunidad de responder con prontitud a eventuales riesgos fiscales proporcionando un acceso rápido y tempestivo a este tipo de información.”

En este sentido, el 09 de diciembre de 2019, se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y del CFF, el cuál entró en vigor a partir del 1º de enero de 2020.

En adición a la publicación anterior, el pasado 02 de febrero se publicó el acuerdo por el que se determinan los montos mínimos respecto de los cuales no se aplicará lo dispuesto en el Capítulo Único del Título Sexto del CFF, denominado “De la Revelación de Esquemas Reportables”. Acuerdo en el que es importante recalcar: “No serán aplicables las disposiciones previstas en el Capítulo Único del Título Sexto del Código Fiscal de la Federación, denominado “De la Revelación de Esquemas Reportables”… siempre que se trate de esquemas reportables personalizados, y el monto agregado del beneficio fiscal obtenido o que se espere obtener en México, no exceda de 100 millones de pesos”.

Por otro lado, cuando un esquema genere un beneficio fiscal en México, pero no sea reportable de conformidad con las características señaladas en el artículo 199 del CFF, o cuando el asesor fiscal esté legalmente impedido para revelarlo, éste deberá emitir una constancia en los términos que señale el Servicio de Administración Tributaria (SAT) en la que justifique y motive las razones del por qué el esquema no es reportable o por qué el asesor está legalmente impedido para revelarlo.

II. Fechas de presentación

Esquemas reportables generalizados: Se deberá reportar dentro de los 30 días siguientes al día en que se realiza el primer contacto para su comercialización; es decir, cuando se toman las medidas necesarias para que terceros conozcan la existencia del esquema.

Esquemas reportables personalizados: Se deberá reportar dentro de los 30 días siguientes al día en que el esquema esté disponible para el contribuyente y pueda implementarlo, o se realice el primer hecho o acto jurídico que forme parte del esquema, lo que suceda primero.

Además, el asesor fiscal o contribuyente deberá informar al SAT cualquier modificación a la información reportada dentro de los 20 días siguientes a dicha modificación.

Esquema no reportable: Se deberá presentar a más tardar dentro de los cinco días hábiles siguientes contados a partir del día en que se ponga a disposición del contribuyente el esquema reportable o se realice el primer hecho o acto jurídico que forma parte del esquema, lo que suceda primero.

Declaración informativa: Los asesores fiscales o contribuyentes obligados deberán presentar en el mes de febrero de cada año, una declaración informativa que contenga una lista con los nombres, denominaciones o razones sociales y RFC de los contribuyentes a los que les brindó asesoría fiscal respecto a los esquemas reportables en los términos de los artículos 197 y 198 del CFF.

Por último, en cada uno de los casos debe considerarse el anexo 1-A de la Resolución Miscelánea Fiscal y las fichas de trámite de la 298/CFF a la 303/CFF, según sea el caso.

III. Comentarios finales

Como se puede observar de lo antes expuesto, los asesores fiscales y/o los contribuyentes están obligados a reportar al SAT, de alguna u otra forma, de conformidad con los lineamientos y requisitos aplicables, independientemente de si el esquema es considerado reportable o no reportable, y que el beneficio fiscal exceda el monto de los 100 millones de pesos establecido por la propia autoridad.

Lo anterior, ya que aún y cuando un esquema que sea implementado no contenga ninguna de las características señaladas en el artículo 199 del CFF; y por tanto, no sea considerado como reportable para efectos fiscales y que además el beneficio sea menor al monto de los 100 millones de pesos, tal y como lo señala el acuerdo publicado el 02 de febrero de este año; el mismo de cualquier manera deberá informarse por la obligación impuesta a los asesores fiscales de emitir la constancia en los términos que señala el SAT, en la que justifique y motive las razones del por qué el esquema no es reportable o por qué el asesor está legalmente impedido para revelarlo.

Resulta incongruente que el asesor revele al contribuyente porque el esquema no es reportable, toda vez que dicha constancia se genera mediante el portal de la autoridad, a quien indirectamente se le está reportando que un esquema es no reportable, así como las razones por las que se da tal circunstancia.
Es decir, prácticamente bajo cualquier situación y considerando los aplicativos que se han puesto a disposición para efectos de poder dar cumplimiento con estas recientes disposiciones, los asesores fiscales se encuentran obligados a revelar prácticamente toda la información relacionada como si fuera un esquema reportable, aún y cuando la propia disposición menciona o establece que se debe emitir una mera constancia, la cual podría incluso ser proporcionada de manera física al contribuyente, ya que la propia autoridad esta reconociendo que cuando estemos ante esta situación es porque el esquema no debe considerarse como reportable.

Por lo anterior y desde mi punto de vista, suena contradictorio, el que existan disposiciones que contemplen esquemas reportables y también una obligación a los asesores fiscales para informar a través de una constancia que debe presentarse a través de los aplicativos del SAT cuando el esquema no es considerado como reportable de acuerdo a lo que las propias disposiciones fiscales establecen; sin embargo, así están contempladas las mismas y existe la obligación de cumplirlas para evitar sanciones innecesarias.