I. Antecedentes

A partir del 01 de enero de 2021, los asesores fiscales y/o contribuyentes se encuentran obligados a revelar a las autoridades fiscales los esquemas diseñados, comercializados, organizados, implementados o administrados a partir del mes de enero de 2020, así como aquellos implementados con anterioridad, siempre y cuando estos mismos tengan efectos fiscales en los ejercicios fiscales de 2020 y posteriores.

Los asesores fiscales, en un principio, son los obligados a revelar dichos esquemas; sin embargo, solo en algunos supuestos serán los propios contribuyentes quienes tendrán la obligación de revelar estos mismos.

Cabe señalar que la obligación de revelar un esquema reportable existe, sin importar la residencia fiscal del contribuyente, siempre que éste obtenga un beneficio fiscal en México.

En este sentido, es importante comprender lo que debe entenderse por “esquema reportable”, a efectos de poder dar cumplimiento a esta obligación de los asesores fiscales y/o los contribuyentes.

II. ¿Qué son los esquemas reportables?

Se considera esquema reportable cualquier esquema (plan, proyecto, propuesta, asesoría, introducción o recomendación externada de forma expresa o tácita) que genere o pueda generar, directa o indirectamente, la obtención de un beneficio fiscal en México y tenga alguna de las características señaladas en el artículo 199 del Código Fiscal de la Federación (“CFF”).

En este sentido, algunas de las características señaladas en el artículo 199 del CFF son las siguientes:

I) Que evite el intercambio de información financiera o fiscal con las autoridades, ya sean extranjeras o mexicanas.
II) …….
IV) Consista en una serie de pagos u operaciones interconectados que retornen la totalidad o una parte del monto del primer pago que forma parte de dicha serie, a la persona que lo efectuó o alguno de sus socios, accionistas o partes relacionadas.
V) ……
VIII) Involucre la transmisión de un activo depreciado total o parcialmente, que permita su depreciación por otra parte relacionada.

III. Modalidades de los esquemas reportables y sus fechas de presentación

Generalizados – Son aquellos que buscan comercializarse de manera masiva a todo tipo de contribuyentes o a un grupo específico de ellos, y aunque requieran mínima o nula adaptación para adecuarse a las circunstancias específicas del contribuyente, la forma de obtener el beneficio fiscal sea la misma.

Se deberán reportar dentro de los 30 días siguientes al día en que se realiza el primer contacto para su comercialización; es decir, cuando se toman las medidas necesarias para que terceros conozcan la existencia del esquema.

Personalizados – Son aquellos que se diseñan, comercializan, organizan, implementan o administran para adaptarse a las circunstancias particulares de un contribuyente específico.

Se deberán reportar dentro de los 30 días siguientes al día en que el esquema esté disponible para el contribuyente y pueda implementarlo, o se realice el primer hecho o acto jurídico que forme parte del esquema, lo que suceda primero.

IV. Asesores fiscales y sus obligaciones respecto a los esquemas reportables

Se entiende por asesor fiscal cualquier persona física o moral que en el curso ordinario de su actividad realice actividades de asesoría fiscal y sea responsable o esté involucrada en el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de la totalidad de un esquema reportable, o aquel profesional que ponga a disposición de un tercero la totalidad de un esquema reportable, con el fin de que éste lo implemente.

Algunas de las obligaciones que deben cumplir los asesores fiscales, en materia de esquemas reportables, son las siguientes:

• Registrarse como asesor fiscal ante el Servicio de Administración Tributaria (“SAT”).
• Revelar esquemas reportables.
• Presentar declaración informativa en el mes de febrero de cada año, que contenga una lista con los nombres, denominaciones o razones sociales de los contribuyentes, así como su clave en el registro federal de contribuyentes, a los cuales brindó asesoría fiscal respecto a los esquemas reportables.
• Cuando un asesor fiscal revele un esquema en el que estén involucrados varios asesores, deberá entregar constancia a éstos, anexando una copia de la informativa a través de la cual reveló el esquema reportable, así como copia del acuse de recibo de dicha informativa y el certificado donde se asigne el número de identificación del esquema.
• Emitir constancia a los contribuyentes de esquemas que no se consideren reportables.

V. Esquemas no reportables – periodicidad de su presentación

Respecto a esta última obligación, cabe señalar que, en adición a los esquemas reportables, cuando un esquema genere un beneficio fiscal en México, pero no sea reportable de conformidad con las características señaladas en el artículo 199 del CFF, o cuando el asesor fiscal esté legalmente impedido para revelarlo, éste deberá emitir una constancia en los términos que señale el SAT en la que justifique y motive las razones del por qué el esquema no es reportable o por qué el asesor está legalmente impedido para revelarlo.

En este sentido, el presente artículo está enfocado a definir la periodicidad, que, desde nuestro punto de vista, el asesor fiscal debe emitir las constancias de esquemas no reportables, ya que pudiera existir la duda respecto a la frecuencia en que se deben emitir éstas, cuando un mismo esquema no reportable es aplicado en diversos ejercicios fiscales.

Para efectos de lo anterior, es preciso analizar el artículo 197 del CFF, que literalmente expresa lo siguiente:

Artículo 197.

…

En caso que un esquema genere beneficios fiscales en México pero no sea reportable de conformidad con el artículo 199 de este Código o exista un impedimento legal para su revelación por parte del asesor fiscal, éste deberá expedir una constancia, en los términos de las disposiciones generales que para tal efecto expida el Servicio de Administración Tributaria, al contribuyente en la que justifique y motive las razones por las cuales lo considere no reportable o exista un impedimento para revelar, misma que se deberá entregar dentro de los cinco días siguientes al día en que se ponga a disposición del contribuyente el esquema reportable o se realice el primer hecho o acto jurídico que forme parte del esquema, lo que suceda primero. La revelación de esquemas reportables de conformidad con este Capítulo no constituirá una violación a la obligación de guardar un secreto conocido al amparo de alguna profesión.

El artículo anterior expresamente establece que la única obligación que el asesor fiscal tiene es la de emitir la constancia correspondiente al contribuyente, cuando se ponga a su disposición el esquema no reportable o se realice el primer hecho o acto jurídico que forma parte de dicho esquema, lo que suceda primero; sin que exista disposición expresa que obligue al asesor a emitir la constancia referida cada año en el que se aplique el mismo esquema.

Por tanto, de la interpretación anterior podemos concluir que dicha obligación es de cumplimiento único cuando el esquema referido se pone a disposición del contribuyente.

En este sentido, cuando un mismo esquema no reportable ha sido aplicado en diversos ejercicios fiscales, desde la interpretación anteriormente vertida, no es necesario emitir una constancia por cada ejercicio en el que se aplique el mismo esquema no reportable, ya que solo basta con emitir una única constancia cuando se ponga a disposición del contribuyente el correspondiente esquema no reportable.

Sin embargo, en caso de que un contribuyente aplique en los diferentes ejercicios ficales un esquema diferente que sea considerado como no reportable, los asesores fiscales sí tendrían la obligación de emitir una constancia por cada uno de dichos esquemas diferentes que se apliquen, dentro de los cinco días siguientes al día en que se ponga a disposición del contribuyente el esquema no reportable correspondiente o se realice el primer hecho o acto jurídico que forme parte del esquema respectivo, lo que suceda primero.

Artículo escrito en colaboración con el C.P. Raúl Serrano Espinosa.